Öffentliche Zuschüsse zur Technologieförderung (1)

Auf dieser Plattform stellen wir die steuerlichen Wirkungen der Technologieförderung staatlicher Stellen dar. Dabei beschreiben wir – stellvertretend für andere Förderprogramme mit Zuschussgewährung – die steuerlichen Aspekte des Zentralen Innovationsprogramms Mittelstand (ZIM). In diesem Beitrag behandeln wir die ertragsteuerliche Behandlung von Zuschüssen.

Die Gewährung von Zuschüssen an Unternehmen hat bei diesen immer zwei steuerliche Ebenen. Einerseits geht es um die Bilanzierung bzw. die Ertragsteuern und andererseits um die Umsatzsteuer bzw. Mehrwertsteuer. In diesem Beitrag werden nur die ertragsteuerlichen Aspekte von ZIM-Einzelprojekten dargestellt. Die durchaus komplexen steuerlichen Fragestellungen bei Bestehen von ZIM-Kooperationsprojekten und ZIM-Kooperationsnetzwerken bleiben einem gesonderten Beitrag vorbehalten.

Bilanzierung bzw. Ertragsteuern

Zuschüsse sind Zahlungen von dritter Seite, die auch auf Grund eigener Interessen des Zuschussgebers gewährt werden und denen keine Gegenleistungen gegenüberstehen. Sie sind regelmäßig nicht zurückzuzahlen (verlorener Zuschuss). Sie werden häufig durch die öffentliche Hand gewährt. Die Zuschüsse des ZIM-Programms entsprechen dieser Definition.

Grundsätzlich gibt es zwei Arten von Zuschüssen:

• Ertrags- oder Aufwandszuschüsse: Hierbei handelt es sich um Zuschüsse, die die betrieblichen Erträge verbessern oder laufende Aufwendungen mindern sollen. Der Ertrag entsteht, wenn ein Rechtsanspruch auf Gewährung des Zuschusses besteht, also wenn ein Zuwendungsbescheid vorliegt. Auf die Auszahlung des Zuschusses kommt es nicht an. Ist ein Zuschuss zu einem Bilanzstichtag zugesagt aber noch nicht ausgezahlt, ist der offene Forderungsbetrag zu aktivieren.
• Investitionszuschüsse: Dienen Zuschüsse der Finanzierung von Investitionen und damit der Anschaffung und Herstellung eines Wirtschaftsgutes, hat das Unternehmen ein Wahlrecht. Es kann den Zuschuss entweder als sofort erfolgswirksame Betriebseinnahme erfassen oder von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsgutes kürzen. Letzteres hat zur Folge, dass sich der Zuschuss nicht sofort gewinnerhöhend auswirkt, sondern erst durch eine entsprechende Minderung zukünftiger Abschreibungen. Wird ein Wirtschaftsgut des Anlagevermögens ganz oder teilweise erst in dem auf die Zuschussgewährung folgenden Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt, so kann das Unternehmen eine steuerfreie Rücklage (Sonderposten mit Rücklageanteil) bilden, die im Jahr der Anschaffung und Herstellung auf das Wirtschaftsgut übertragen wird.

Es kann ohne weiteres sein, dass Unternehmen im Rahmen eines durch ZIM geförderten Projektes ein Wirtschaftsgut entwickeln oder schaffen. In der Regel werden im Rahmen solcher Technologieprojekte immaterielle Vermögensgegenstände wie Patente, Marken, Software etc. geschaffen. Da die Förderbedingungen fordern, dass das geförderte Unternehmen selbst Forschungs- und Entwicklungstätigkeiten ausführen muss, werden diese immaterielle Wirtschaftsgüter selbst geschaffen. Steuerlich gilt für die Herstellungskosten für selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens ein Aktivierungsverbot. Das bedeutet, dass die Entwicklungsaufwendungen sofort abzugsfähige Betriebsausgaben darstellen. Die Zuschüsse sind in diesem Fall in voller Höhe Betriebseinnahmen, sodass nur die Differenz zwischen Entwicklungsaufwendungen und Zuschüssen den steuerlichen Gewinn mindert. Gleiches gilt, wenn die F&E-Aktivitäten kein Wirtschaftsgut erzeugen.

Hinzuweisen ist, dass handelsrechtlich andere Regelungen gelten. In der Handelsbilanz dürfen selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände mit Ausnahme selbst geschaffener Marken, Drucktitel, Kundenlisten oder vergleichbarer immaterieller Vermögensgegenstände aktiviert werden. Allerdings bezieht sich dieses Wahlrecht nur auf die während der Entwicklungsphase entstandenen Herstellungskosten. Auf die Forschungsphase entfallende Herstellungskosten sind weiterhin von einer Aktivierung ausgeschlossen. Vertriebskosten dürfen grundsätzlich nie aktiviert werden. Wird das Wahlrecht durch ein Unternehmen ausgeübt, fallen Handels- und Steuerbilanz auseinander. Damit ergeben sich auch in Folgejahren Abweichungen. Im handelsrechtlichen Jahresabschluss sind Abschreibungen auf die aktivierten Vermögensgegenstände zu berücksichtigen, während in der Steuerbilanz keine Gewinnauswirkungen mehr bestehen.

Hinweis:

Nur im Ausnahmefall dürfte ein ZIM-Projekt zu einem aktivierungspflichtigen materiellen  oder einem entgeltlich angeschafften immateriellen Wirtschaftsgut führen. Solche können aber unter gewissen Umständen in ZIM-Kooperationsprojekten oder ZIM-Kooperationsnetzwerken entstehen. Entsprechende bilanzielle und steuerliche Auswirkungen werden wir in späteren Beiträgen darstellen.

Autor: Peter Scheller, Steuerberater – Master of International Taxation

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